从去年初开始，为支持新冠疫情防控工作，帮助受影响较大的企业渡过难关，国家陆续出台了多项减税降费的税收优惠政策。

但在实务中，有的企业或因为对税收政策的理解不到位，或出于“避税”等目的而有意为之，对优惠政策进行了不同程度的滥用。这种滥用，本质上是对优惠政策的违规操作。企业打擦边球耍小聪明，自以为钻了空子得了小便宜，其实当中隐藏着不少涉税风险，容易让企业陷入“赔了夫人又折兵”的困境。

一、滥用优惠政策的通常手法

（一）滥用增值税免税政策方面

《财政部税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部税务总局公告2020年第8号，以下简称8号公告）第五条规定，对纳税人提供公共交通运输服务、生活服务，以及为居民提供必需生活物资快递收派服务取得的收入，免征增值税。

该条免税政策的运用，有着严格的空间和时间的限定。

首先，在空间上，仅允许纳税人在提供公共交通运输服务、生活服务、快递收派服务时才能享受免征增值税的待遇，而且，这三项服务的具体范围，必须按照财税〔2016〕36号的规定执行。也就是说，如果企业提供的不属于这三项服务的范围，是无法享受免征增值税的。例如，误将提供物业服务等现代服务当成生活服务，误将货物运输服务当成公共交通服务，又或者接受快递收派服务的不是居民个人而是企业单位。

其次，在时间上，结合《关于延续实施应对疫情部分税费优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第7号）的规定，该项免税政策的适用期间为2020年1月1日至2021年3月31日。但是，有的企业为了能够多享受免税待遇，人为地“拉长”时间。其典型操作手法就是，将原本在2019年12月31日之前实现的收入在2020年之后补开发票，或者在获悉免税政策即将结束的情况下，将2021年4月1日之后才实现的收入，提前在2021年3月之前开具发票，再按照开票金额进行免税申报。例如，A公司与B公司于2021年1月1日签订合同，约定在2021年1-12月由A公司向B公司提供餐饮住宿服务，费用每月10万元，为了多享受免税政策，A公司在3月底将4-12月的收入90万元提前入账并开具发票给对方。A公司的这种做法就明显违反了权责发生制，属于典型的滥用增值税免税优惠政策手法。 

最后，企业在运用该项优惠政策时，除了要注意空间和时间上的限定之外，还要对疫情期间取得的免税收入和应税收入进行分开核算，以及相应地，对免税收入部分的进项税额应当及时、足额作转出处理。但在实务中，有的企业不注意区分免税收入和应税收入，而是全部作为免税收入进行申报，这将导致因为未分别核算免税、应税销售额，而无法享受免税政策。例如，A公司2021年3月提供物业服务取得收入15万元，提供广告服务取得收入5万元，提供餐饮服务取得收入30万元，用水、用电等专用发票可以抵扣的进项税额1万元，则A公司3月符合免税的收入为30万元，应税收入为20万元，进项税额转出4000元，若A公司将50万元全部作为免税收入进行申报，则属于对免税政策的错误运用。

（二）滥用企业所得税政策方面

1.滥用8年亏损结转年限。第8号公告第四条规定，受疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。该项政策的运用，需要符合两个条件：一是困难行业企业，包括交通运输、餐饮、住宿、旅游(指旅行社及相关服务、游览景区管理两类)四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》执行；二是困难行业企业2020年度主营业务收入须占收入总额(剔除不征税收入和投资收益)的50%以上。

由于该项政策除了行业等限定条件之外，其时效性更强、更短，仅允许2020年发生的亏损结转年限延长至8年，在实务中，有的企业为了最大化利用该优惠政策，将未来发生的费用、亏损提前。例如，改变固定资产折旧方法和缩短年限，加大2020年度固定资产的折旧，又或者，将2021年之后的租金、人工等费用部分或全部提前在2020年摊销、结转，以增加2020年亏损额。

2.滥用重点保障企业名单。第8号公告第一条规定，对疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的相关设备，允许一次性计入当期成本费用在企业所得税税前扣除。以深圳为例，共有36家企业进入第一批疫情防控重点保障企业名单。实务中，有的企业滥用该规定，自身未进入重点保障企业名单，却又将采购的设备，不区分单位价值大小，全部一次性计入当期成本费用，从而减少企业所得税应纳税所得额或者多结转亏损。

3.滥用小型微利企业身份。根据《关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第12号），小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，在财税[2019]13号规定的基础上再减半征收企业所得税。简单点说，对于小型微利企业，年应纳税所得额在100万元以内的部分，实际税负率为2.5%；年应纳税所得额100万至300万元之间的部分，实际税负率为10%。和一般企业动辄25%企业所得税税率相对比，小型微利企业在企业所得税优惠方面具有巨大的优势。即使同为小型微利企业，年应纳税所得额在100万元以内与超过100万元，后者所适用的税率也是前者的四倍。

对于企业来说，巨大的差异意味着创造力与利润。其通常操作手法，一是套用小型微利企业身份，譬如减少员工人数和资产金额，使其满足小型微利企业的基本条件；二是分解收入，使得年度应纳税所得额在300万元以内，最好是在100万元以内。例如，对于一家年应纳税所得额为500万元的企业，如果不满足高新技术企业等条件，其适用的企业所得税税率高达25%，则应纳企业所得税125万元，如果采取分解收入的做法，另外设立一家子公司，将部分业务收入分出去，假设母、子公司均符合小微企业的条件，其年度应纳税所得额分别为280万元、220万元，则最终应纳企业所得税将减少为35万元，比原先的125万元减少了90万元。如果企业的这种做法只是纯粹为了避税，不具备合理的商业目的，甚至在分解收入时违反独立交易原则，则很可能被税务机关认定为滥用税收优惠政策。

（三）滥用个人所得税免税政策方面

1.滥用防疫工作者身份。根据《财政部 税务总局关于支持疫情防控保供等税费政策实施期限的公告》（财政部 税务总局公告2020年第28号，以下简称第28号公告）第一条的规定，对参加疫情防治工作的医务人员和防疫工作者按照政府规定标准取得的临时性工作补助和奖金，免征个人所得税。

以深圳为例，对于直接接触待排查病例或确诊病例，诊断、治疗、护理、医院感染控制、病例标本采集和病原检测等工作相关人员，按每人每天300元予以补助；对于参加疫情防控的其他医务人员和防疫工作者，按照每人每天200元予以补助。实务中，医务人员的身份比较容易界定，但防疫工作者的定义过于宽泛，存在模糊、灰色地带。有的企业滥用该项政策，扩大化防疫工作者的范围，将本不承担防疫工作的人员也“赋予”防疫工作者身份，将其收入的的部分或全部以防疫补助的形式进行发放，从而减少乃至不用缴纳个人所得税。

2.滥用防护用品等实物发放免税规定。第28号公告第二条规定，单位发给个人用于预防新型冠状病毒感染的肺炎的药品、医疗用品和防护用品等实物(不包括现金)，不计入工资、薪金收入，免征个人所得税。实务中，企业为了省却采购、发放物品等工作，或者出于帮助员工避税，会直接发放现金给员工，员工再自行采购防疫物品，或者直接拿发票以票抵账。

二、滥用优惠政策存在的税收风险

不管是出于何种原因，企业在客观上滥用了疫情相关税收优惠政策，就可能给自身带来税收风险。

1.无法享受税收优惠政策。企业因为财务制度不健全、或者财务人员业务不熟，又或者出于侥幸心理，未分开核算增值税应税及减免税收入，则无法享受减免税优惠政策。

2.被追缴税款及滞纳金。企业多申报增值税免税收入，或者多结转成本费用减少企业所得税应纳税所得额，抑或是给员工发放工资薪金时多申报个人所得税免税收入，都可能面临后期被税务机关调整纳税的风险，除被追缴应纳税款之外，还要被追缴高额滞纳金。

3.被处以罚款等行政处罚。税收征收管理法及实施细则详细规定了可以对纳税人处以罚款的多种情形，当企业因滥用税收优惠政策而被认定为偷税等情形时，则面临被处以应纳税款50%到5倍的罚款。

4.被追究刑事责任。企业在日常运营过程中，面临的最大税收风险莫过于被追究刑责。当企业滥用税收优惠政策的程度构成犯罪时，则会被追究刑事责任，包括但不限于逃避缴纳税款罪、虚开普通发票罪等。

5.其他。除了面临上述税收风险之外，企业还可能被纳入办税黑名单、降低信用度、因严重失信而被实施联合惩戒等。

三、防范此类风险的措施

为避免因滥用税收优惠政策而承担不必要的税收风险，企业在单独或者综合运用某项或者多项税收优惠政策时，应该牢牢把握以下几个原则。

1.健全财务制度。建立完善的财务制度，招聘合格的财务、税务专业人员，掌握最新的税收政策，严格区分免税收入及应税收入，避免因未独立核算减免税收入而无法享受免税政策。

2.严格按照权责发生制确认各项收入。企业在很多时候，之所以会被判定为滥用某项税收优惠政策，恰恰在于企业没有按照权责发生制的原则确认收入，而是将纳税义务发生的时间人为地提前或者延后，譬如企业在运用第8号公告的增值税免税政策便属于此类。因此，企业要回归事情的本源，严格做到以权责发生制的原则来确认收入，从源头上将风险消灭在萌芽里。

3.牢记独立交易原则。企业的所有交易活动，都应当遵循独立交易原则，以及基于合理的商业目的。而企业有时会被税务机关纳税调整，问题就在于违反了独立交易原则，尤其是企业在向子公司等关联方分解、转移收入时，其成交价格也往往成为关注的重点。

4.放弃侥幸心理。很多企业之所以敢于冒险滥用税收优惠政策，很大程度上就是侥幸心理作祟，抱着那么多企业怎么也查不到我头上的想法，但如今的大数据信息系统以及跨部门的信息共享，使得税务部门对企业的生产能力、资金往来等日常运营情况了然于胸，企业所有违规的举动都难逃监控。

四、结语

企业只有在主观上克服粗心大意和侥幸心理，客观上配备出色的财税专业人员，熟练掌握最新的税收政策，才能做到对各项优惠政策应享尽享的同时，又能避开不必要的税收风险。