4.5.1判定标准

一、营利事业

（一）判定标准

依“所得税法”第43条之3第1项，CFC的判定标准为：（1）股权控制：营利事业及其关系人直接或间接持有在台湾地区境外低税负国家或地区之关系企业股份或资本额合计达50%以上，或（2）实质管理、控制：对该关系企业具有重大影响力者。

1. 股权控制定义

（1）股权控制定义及计算方式

CFC 子法“营利事业认列受控外国企业所得适用办法”（以下简称“CFC适用办法”）对股权控制进行了定义。该股权控制定义参考OECD BEPS 第3项行动计划成果报告《制定有效受控外国公司规则》（Designing Effective Controlled Foreign Company Rules）有关控制及少数股东共同行动之建议，加总营利事业及其关系人持有在低税负国家或地区之境外企业股权合并计算。另考虑跨国企业投资架构复杂，为简化股权计算，以当年度决算日之持股比率为准。具体如下：

依据“CFC适用办法”第2条第3项，所称营利事业及其关系人直接或间接持有在台湾地区境外低税负国家或地区之关系企业股份或资本额合计达50%以上，以该营利事业当年度决算日依下列方式合并计算之股份或资本额之比率认定：（1）营利事业直接持有在低税负国家或地区之境外企业股份或资本额者，依其持有比率合并计算。（2）营利事业通过关系企业而间接持有在低税负国家或地区之境外企业，且其持有关系企业股份或资本额超过50%或对关系企业具有重大影响力者，以该关系企业持有在低税负国家或地区之境外企业之比率合并计算；未超过50%者，按关系企业各层持有比率相乘积合并计算。（3）符合下列各目规定之关系人及被利用名义之人，应比照前二款计算方式，将其直接及间接持有在低税负国家或地区之境外企业之比率合并计算：①关系企业直接持有营利事业股份或资本额之比率超过50%者。②关系企业间接持有营利事业股份或资本额且各层持有比率超过50%者。③依“财团法人台湾地区会计研究发展基金会”公开之企业会计准则公报及其解释，或“金融监督管理委员会”认可之国际财务报导准则、国际会计准则、解释、解释公告及证券发行人财务报告编制准则规定，关系企业对营利事业具有控制能力者。④“CFC适用办法”规定之关系企业。⑤“CFC适用办法”规定之关系人。⑥其他足资证明对营利事业之人事、财务及营运政策具有主导能力之关系人。⑦营利事业利用他人名义进行股权移转或其他安排，不当规避前述六类构成要件者。

依“CFC适用办法”第2条第4项规定，若依上述规定计算营利事业及其关系人直接或间接持有在低税负国家或地区之境外企业之比率，如有重复计算情形，以较高者计入。

（2）其他相关定义

首先，“低税负国家或地区”的认定。依“所得税法”第43条之3第2项规定，所称低税负国家或地区，指关系企业所在国家或地区，其营所税或实质类似租税之税率未逾台湾营所税税率之70%或仅对其境内来源所得课税者。“CFC适用办法”第4条对“低税负国家或地区”的定义进行了进一步的明确，所称低税负国家或地区，指关系企业所在国家或地区有下列情形之一者：（1）关系企业所在国家或地区之营利事业所得税或实质类似租税，其法定税率未逾“所得税法”规定营所税税率之70%。（2）关系企业所在国家或地区仅就境内来源所得课税，境外来源所得不课税或于实际汇回始计入课税。同时，鉴于部分国家或地区对特定区域或特定类型企业适用特定税率或税制，为防止台湾地区境外企业藉此规避适用CFC制度，因此，还规定若存在上述情形，应以该特定税率或税制依上述规定进行判断。此外，定明低税负国家或地区参考名单，由“财政部”公告。

其次，明确“关系人”，包括关系企业及关系企业以外之关系人的定义。“CFC适用办法”第3条对“关系企业”及“关系企业以外之关系人”进行了定义。为实现现行反避税制度关系人定义一致，参考“移转订价查核准则”及“资本稀释查核办法”，分别列举了构成“关系企业”及“关系企业以外之关系人”之情形。其中，对于营利事业相互间之控制关系，考虑“CFC适用办法”与“移转订价查核准则”“资本稀释查核办法”立法意旨之差异，作出了部分修正，例如分支机构无法持有其他营利事业之股权，因此无须列为关系企业。

2.“实质控制”定义

“CFC适用办法”第2条第5项规定，“实质控制”以营利事业及其关系人对在低税负国家或地区之境外企业之人事、财务及营运政策具有主导能力作判断。依该规定，所称“具有重大影响力”，指营利事业及其关系人对在低税负国家或地区之台湾地区境外企业之人事、财务及营运政策具有主导能力。若营利事业及其关系人，于当年度决算日前有借股权移转或其他安排，不当规避前述“股权控制”构成要件者，稽征机关得以当年度任一日依前项各款方式合并算之持有在低税负国家或地区之境外企业股份或资本额最高比率认定之。

（二）豁免条款

同时，第43条之3第1项还定有豁免条款：即CFC于所在国家或地区有实质营运活动或当年度盈余在一定基准以下者，得免适用CFC规则。依“CFC适用办法”第2条第2项规定，CFC适用PEM规定者，则不适用CFC规定，即PEM制度优先适用。

“CFC适用办法”还进一步明确“有实质营运活动”和“当年度盈余在一定基准以下”两个豁免条件：

1.有实质营运活动

依“CFC适用办法”第5条第2项规定，所称有实质营运活动，指CFC符合下列条件者：（1）在设立登记地有固定营业场所，并雇用员工于当地实际经营业务。（2）当年度投资收益、股利、利息、权利金、租赁收入及出售资产增益之合计数占营业收入净额及非营业收入总额合计数低于10%，但属海外分支机构相关收入及所得，不纳入分子及分母计算。CFC将其在设立登记地自行研发无形资产或自行开发、兴建、制造有形资产，提供他人使用取得权利金收入、租赁收入及出售该资产增益，不纳入分子计算。经台湾地区主管机关许可之银行业、证券业、期货业及保险业，其控制之各CFC在设立登记地亦以经营银行、证券、期货及保险为本业者，本业收入不纳入分子计算。

2.当年度盈余在一定基准以下

依“CFC适用办法”第5条第3项规定，所称“当年度盈余在一定基准以下”，指个别CFC当年度盈余在700万元以下。但属台湾地区境内同一营利事业控制之全部CFC当年度盈余或亏损合计为正数且逾700万元者，其持有各该个别CFC当年度盈余，仍应适用上述CFC规定。

二、个人

（一）认定标准

依“所得基本税额条例”，增订第12条之1第1项，个人及其关系人直接或间接持有在台湾地区境外低税负国家或地区之关系企业股份或资本额合计达50%以上或对该关系企业具有重大影响力者，该境外关系企业为CFC。“

个人计算受控外国企业所得适用办法”（以下简称“个人CFC办法”）对于“股权控制”及“实质控制”定义，以及相关的“关系人”“低税负国家或地区”等概念分别做出了进一步的明确。

（二）豁免条款

依“所得基本税额条例”第12条之1第1项及“个人CFC办法”第5条第2项，CFC于所在国家或地区有实质营运活动或当年度盈余在一定基准以下者，个人得免适用CFC规定。所称有实质营运活动，指CFC符合下列条件者：（1）在设立登记地有固定营业场所，并雇用员工于当地实际经营业务。（2）当年度投资收益、股利、利息、权利金、租赁收入及出售资产增益之合计数占营业收入净额及非营业收入总额合计数低于10%，但属海外分支机构相关收入及所得，不纳入分子及分母计算。CFC将其在设立登记地自行研发无形资产或自行开发、兴建、制造有形资产，提供他人使用取得权利金收入、租赁收入及出售该资产增益，不纳入分子计算。所称当年度盈余在一定基准以下，指个别CFC当年度盈余在700万元以下。但当年度个人与其依“所得税法”规定应合并申报综所税之配偶及受扶养亲属控制之全部CFC当年度盈余或亏损合计为正数且逾700万元者，个人持有各该个别CFC当年度盈余，仍应适用CFC规定。

4.5.2税务调整

一、营利事业

符合“所得税法”第43条之3规定的CFC判定标准的，营利事业应将该关系企业当年度之盈余，按其持有该关系企业股份或资本额之比率及持有期间计算，认列投资收益，计入当年度所得额课税。

“CFC适用办法”第5条第5项对当年度盈余的计算进行了规定，当年度盈余的计算以CFC依台湾地区认可财务会计准则计算之当年度盈余为原则，但其属源自非低税负国家或地区采权益法认列转投资事业之投资收益或投资损失，以该转投资事业股东同意或股东会决议盈余分配数或投资损失已实现数计入。“CFC适用办法”第6条，明确了上述认列投资收益的方式，即营利事业应将CFC依上述规定计算之当年度盈余，减除依CFC所在国家或地区法律规定提取的法定盈余公积或限制分配项目及以前年度经稽征机关核定之各期亏损后之余额，按其直接持有该CFC股份或资本额之比率及持有期间计算，认列投资收益，计入当年度所得额课税。依“CFC适用办法”第7条，为避免重复课税，营利事业于实际获配各CFC股利或盈余时，其已依前条规定认列投资收益并计入当年度所得额课税部分，不计入获配年度所得额课税。营利事业实际获配CFC之股利或盈余时，其已依所得来源地税法规定缴纳之股利或盈余所得税，于规定期限内得办理扣抵。营利事业获配前开股利或盈余属源自大陆转投资事业分配之投资收益，其在大陆已缴纳之股利或盈余所得税及在第三地区已缴纳之公司所得税及股利或盈余所得税，亦得于规定期限内办理扣抵。

二、个人

个人应将该关系企业当年度之盈余，按其持有该关系企业股份或资本额之比率计算营利所得加计海外所得合计，计入当年度个人之基本所得额。“个人CFC办法”第6条规定，个人应将企业当年度之盈余，减除依CFC所在国家或地区法律规定提列之法定盈余公积或限制分配项目及以前年度经稽征机关核定之各期亏损后之余额，按其直接持有该CFC股份或资本额之比率及持有期间计算营利所得，与“所得基本税额条例”规定之所得合计，计入当年度个人之基本所得额。但一申报户全年之合计数未达100元者，免予计入。